Налоговые последствия передачи имущества, полученного "безналоговым" способом

Организация, получив имущество одним из «безналоговых» способов (в виде вклада в уставный капитал; в процессе реорганизации; взноса в имущество, пополнения чистых активов общества), должна поставить его на учет по остаточной стоимости имущества или стоимости, указанной передающей стороной и подтвержденной документально.

В связи с этим, на практике возникает вопрос: имеет ли право организация, получившая имущество одним из вышеуказанных «безналоговых» способов, уменьшить доходы от последующей реализации такого имущества на его остаточную стоимость.

Хозяйственное общество, находящееся на общей системе налогообложения, получив имущество в качестве вклада в уставный капитал или в порядке правопреемства в результате реорганизации, имеет право уменьшать доходы от последующей реализации переданного ей имущества на его остаточную стоимость путем начисления амортизации (абз. 3 пп. 2 п. 1 ст. 277, п. 2.1. ст. 251 и п. 7 ст. 258 НК РФ). Амортизационные отчисления по полученному имуществу общество на общей системе налогообложения производит независимо от того, было имущество ей передано организацией на общей системе налогообложения или на УСН. Остаточная стоимость определяется по данным налогового учета у передающей стороны, а в случае, когда передающая организация находится на УСН с объектом «доходы», по данным бухгалтерского учета (Письмо Минфина России от 13.09.2011 N 03-03-06/2/139). Однако, необходимо отметить, что остаточная стоимость имущества обязательно должна быть подтверждена документально, в противном случае она признается равной нулю, и амортизацию начислить будет нельзя.

В свою очередь ситуация для плательщиков единого налога по УСН, получивших имущество в качестве вклада в уставный капитал или в результате реорганизации организации, складывается не столь однозначно. Минфин РФ считает, что организация на УСН не вправе списывать на расходы остаточную стоимость полученных им основных средств, поскольку:

  1. Организация на УСН может признать расходами произведенные затраты на приобретение основных средств только после их фактической оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ);
  2. Организация, находящаяся на УСН, не несла расходов на приобретение полученного ей имущества, их несла другая компания при приобретении.

(Письма Минфина РФ от 08.02.2013 г. № 03-11-06/2/3022, от 03.02.2010 N 03-11-06/2/14, от 29.01.2010 N 03-11-06/2/09, от 07.06.2010 № 03-11-06/2/90). Аналогичного мнения придерживаются некоторые суды (Постановления ФАС Уральского округа от 15.12.2008 N Ф09-9338/08-С3, ФАС Северо-Западного округа от 28.09.2007 N А56-4532/2007 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 21.04.2008 N 1193/08)).

С нашей позиции организация на УСН, получившая имущество в качестве вклада в уставный капитал или при реорганизации, имеет право уменьшить доходы от последующей реализации такого имущества на его остаточную стоимость. Однако ей необходимо запастись аргументами для того, чтобы отстоят свою позицию в суде в случае спора с налоговыми органами.

При этом можно использовать следующую аргументацию:

Внесение вклада в уставный капитал с точки зрения экономического смысла является возмездной сделкой, так как учредитель взамен вносимого в уставный капитал имущества получает долю в уставном капитале этого общества, которая подлежит денежной оценке, а вместе с ней право на дивиденды и на часть имущества общества при выходе из него (постановление Президиума ВАС РФ в от 08.08.2000 N 1248/00 и от 18.01.2000 N 4653/99).

В результате, стоимость основных средств, полученных в качестве вклада в уставный капитал, можно учесть в расходах при исчислении единого налога на УСН (Постановление от 18.07.2006 N А09-142/06-25-16).

Реорганизация организаций также не влияет на возможность учета в расходах остаточной стоимости передаваемого имущества, право отнесения на затраты стоимости имущества остается в неизменном виде, за исключением того, что это право переходит к правопреемнику. В одном из решений ВАС РФ указал, что при реорганизации к вновь созданной организации переходят все права и обязанности реорганизованного юридического лица, в том числе расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств реорганизованного юридического лица в соответствующих объемах (ст. 50 НК РФ и ст. 58, 59 ГК РФ). Расходы на приобретение основных средств учитываются при определении налоговой базы единого налога на УСН (пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Такая точка зрения подтверждается постановлением Президиума ВАС РФ от 01.09.2009 N 3371/09. Несмотря на то, что спор с налоговой инспекцией, дошедший до высшей судебной инстанции, возник у компании, применявшей ЕСХН, сделанные в нем выводы подходят и для организаций, работающих на УСН, поскольку:

  1. эти два специальных налоговых режима (ЕСХН и упрощенная система налогообложения) имеют одинаковые принципы учета основных средств;
  2. аргументы, которыми оперировали налоговые органы в судебном разбирательстве, схожи с выводами, сделанными в вышеупомянутом письме Минфина России, а именно: налоговые органы не разрешили включить в расходы остаточную стоимость основных средств из-за того, что организация-правопреемник не понесла расходов на приобретение этих объектов.

Если организация на УСН, исходя из вышеуказанной аргументации, решит списать на затраты стоимость полученного ей имущества, то полагаем, в данном случае применим порядок отнесения на расходы стоимости основных средств, приобретенных до перехода на УСН, установленный пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ, который варьируется в зависимости от срока полезного использования этого имущества.

Что касается остальных способов безналоговой передачи имущества (вклада в имущество и увеличения чистых активов в соответствии с пп. 3.4, пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ), то Минфин в целом возражает (независимо от системы налогообложения) о наличии у дочерней организации права учесть в затратах остаточную стоимость полученного ей от материнской компании имущества, поскольку его стоимость не учтена в составе доходов, формирующих налоговую базу, и дочерняя организация не осуществляла затрат на приобретение данного имущества (письма от 27.07.2012 N 03-07-11/197, от 07.02.2011 N 03-03-06/1/80 и от 09.06.2009 N 03-03-06/1/373).

Однако, по нашему мнению, дочерняя компания может учесть в расходах остаточную стоимость имущества, безвозмездно полученного от материнской компании, независимо от того находится она на общей системе налогообложения или на УСН, поскольку:

  1. Несмотря на то, что такое имущество называется безвозмездно полученным от материнской организации, сделку по передаче имущества от материнской компании дочерней можно признать возмездной по аналогии с передачей имущества в уставный капитал, поскольку в результате нее увеличиваются доли учредителей в уставном капитале (постановление Президиума ВАС РФ в от 08.08.2000 N 1248/00 и от 18.01.2000 N 4653/99);
  2. Имущество, полученное дочерней компанией от материнской компании, соответствует общему определению амортизируемого имущества и не отнесено к объектам, по которым амортизация не начисляется (п. п. 1-3 ст. 256 НК РФ);
  3. Если дочерняя компания покупает имущество за счет денежных средств, полученных от материнской компании безвозмездно, то допускается относить стоимость этого имущества на расходы (письма Минфина РФ от 06.06.2007 № 03-07-11/1526 и от 20.07.2007 № 03-03-06/1/513). Поскольку НК РФ установлен принцип равенства налогообложения, то не должно быть разницы в режиме налогообложения налогоплательщиков, которые получают имущество безвозмездно от материнской компании, и тех, которые приобретают его на безвозмездно полученные от материнской компании денежные средства.

Такая позиция подтверждается судебной практикой: постановлением Северо-Кавказского округа от 22.02.2007 N Ф08-737/2007-290А (оставленным в силе Определением ВАС РФ от 18.06.2007 N 7092/07), постановлением ФАС Московского округа от 12.03.2008 N КА-А40/1240-08 по делу N А41-К2-5086/07.

Исходя из изложенного, у налогоплательщиков, получивших имущество одним из вышеуказанных «безналоговых» способов, есть все шансы отстоять в случае спора с налоговыми органами свое право уменьшить доходы от последующей реализации такого имущества на его остаточную стоимость.