Уголовным кодексом РФ предусмотрено несколько статей, посвященных налоговым преступлениям и уклонению от уплаты страховых взносов. Разберемся в нюансах в ходе описания особенностей каждого из составов налоговых преступлений. Узнаем, причем тут легализация доходов, полученных преступным путем. И всегда ли можно избежать ответственности, погасив доначисленную недоимку.
Какие налоговые преступления бывают
Статьи 198 и 199 УК РФ предусматривают ответственность за уклонение от уплаты налогов, сборов и (или) страховых взносов с физического лица и организации соответственно.
Индивидуальные предприниматели несут ответственность как физические лица (по ст. 198 УК РФ). Уголовная ответственность по п.1 ст.198 УК РФ наступает за уклонение от уплаты налогов в размере более 2 млн. 700 тыс. рублей за период в пределах 3 финансовых лет подряд.
Для налогоплательщиков - юридических лиц уголовная ответственность по ст. 199 УК РФ наступает в случае неуплаты в пределах 3 финансовых лет подряд 18 млн. 750 тысяч рублей.
Подчеркиваем, что суммы налогов и страховых взносов, от которых уклонились организация и ИП, могут суммироваться.
За преступления, предусмотренные для организаций (по ст. 199 УК РФ), ответственность несут должностные лица - директор и (или) главный бухгалтер.
Меры наказания за преступление, выразившееся в неуплате налогов (сборов, страховых взносов), существенно отличаются в зависимости от того совершено оно физическим лицом (индивидуальным предпринимателем) по ст. 198 УК РФ или юридическим лицом по ст. 199 УК РФ. В первом случае максимальный срок лишения свободы составляет 3 года, а во втором, при условии, что преступление совершено в «особо крупном размере» (ч. 2 ст. 199 УК РФ) — 5 лет.
И здесь важно отметить, что преступления с наказанием до 3 лет лишения свободы относятся к преступлениям «небольшой тяжести», а преступление с наказанием до 5 лет - «средней тяжести». А в зависимости от категории тяжести преступления УК РФ по-разному определяются сроки давности привлечения к уголовной ответственности. Это значит, что индивидуальный предприниматель, если прошло 2 года с момента окончания им совершения налогового преступления, может в принципе спать спокойно, поскольку срок привлечения к уголовной ответственности за преступления «небольшой тяжести» истекает в указанный срок. А с руководителем организации ситуация будет совершенно иная: при признаках состава преступления, предусмотренных ч. 2 ст. 199 УК РФ (уклонение от уплаты налогов в «особо крупных размерах»), срок давности привлечения к уголовной ответственности составит 6 лет с момента окончания совершения преступления. Т.е. руководители организаций сегодня могут еще вздрагивать за те действия, которые были совершены более 5 лет назад. ст. 78 Уголовного кодекса РФ
За неисполнение обязанностей налогового агента предусмотрена ответственность по ст. 199.1 УК РФ. Это случаи, например, неудержания и/или неперечисления в бюджет НДФЛ при выплате заработной платы сотрудникам, а также НДС/налог на прибыль при выплате доходов иностранной организации, не имеющей в России постоянного представительства.
Минимальный порог ответственности за неисполнение обязательств налогового агента такой же, как и при уклонении от уплаты налоговых платежей для организаций - 18,750 млн руб. Максимальный срок лишения свободы по данной статье - 5 лет.
Субъект преступления в статье 199.1 УК РФ четко не определен — это может быть физическое лицо, имеющее статус индивидуального предпринимателя, а также лицо, на которое в соответствии с его должностным или служебным положением возложена обязанность по исчислению, удержанию или перечислению налогов (руководитель или главный (старший) бухгалтер организации, иной сотрудник организации, специально уполномоченный на совершение таких действий, либо лицо, фактически выполняющее обязанности руководителя или главного (старшего) бухгалтера). Обычно это бухгалтер, в соответствии с должностной инструкцией именно на него чаще всего возлагается обязанность исчислить налог, удержать и перечислить в бюджет п. 19 Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 26 ноября 2019 г. N 48 «О практике применения судами законодательства об ответственности за налоговые преступления».
Ключевой момент — наличие мотива (личная заинтересованность).
Личный интерес как мотив преступления может выражаться, например, в стремлении извлечь выгоду имущественного, а также неимущественного характера, обусловленную такими побуждениями, как карьеризм, протекционизм, семейственность, желание приукрасить действительное положение, получить взаимную услугу, заручиться поддержкой в решении какого-либо вопроса и т.п. Доказательством наличия такого мотива, как свидетельствует судебная практика, являются, например, такие факты, когда на фоне неперечисления налога:
бухгалтер и/или директор получают премию;
произведена оплата контрагенту — аффилированному лицу;
выплачена заработная плата сотрудникам (в данном случае, по мнению судов, интерес директора может состоять в том, что он хочет укрепить авторитет в глазах подчиненных).
Единственный способ избежать привлечения к ответственности по ст. 199.1 УК РФ — доказать полное отсутствие финансовой возможности для выполнения функции налогового агента на предприятии.
Статья 199.2 УК РФ предусматривает ответственность за «Сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов, сборов, страховых взносов».
Минимальный порог ответственности по этой статье отличается от вышеперечисленных статей и в соответствии с примечанием к статье 170.2 УК РФ составляет 3,5 млн.руб., «особо крупный» - 13,5 млн.руб.
Субъектом преступления, предусмотренного статьей 199.2 УК РФ, может быть физическое лицо, имеющее статус индивидуального предпринимателя, собственник имущества организации, руководитель организации либо лицо, выполняющее управленческие функции в этой организации, связанные с распоряжением ее имуществом.
При этом для вменения уголовной ответственности определяющим является факт вручения налогоплательщику (ИП или организации) требования об уплате задолженности.
Доля привлечения к ответственности по этой статьей среди всех налоговых преступлений составляет 50-60%.
За уклонение от уплаты страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний предусмотрена ответственность по статьям 199.3 и 199.4 УК РФ.
Минимальный порог ответственности по этим статьям следующий: для физических лиц - 2,2 млн руб, для организаций - 7,5 млн руб (неуплаченных страховых взносов).
Ответственность за эти преступления сравнительно мягче. Для физического лица максимальный срок лишения свободы - 1 год, для должностного лица организации - 3 года.
Наряду с ответственностью за неуплату налоговых платежей может быть предъявлено обвинение в легализации (отмывании) денежных средств (по ст. 174.1 УК РФ).
Легализация (отмывание) денежных средств - это когда деньгам, полученным от преступной деятельности, придается правомерный вид. Например, в случае с налоговыми преступлениями - сэкономленные на уплате налогов деньги (преступная деятельность) потрачены, например, на покупку имущества.
Допустим, индивидуальный предприниматель «раздробил» бизнес на несколько ИП и ООО, заработанное в бизнесе потратил на покупку недвижимости и автомобилей. Условный владелец бизнеса навряд ли задумывался, какие траты были «на честно заработанные», а какие за счет неуплаченных налогов. Однако самого факта экономии на налогах (преступная деятельность) может быть достаточно для обвинения в легализации денежных средств (по ст. 174.1 УК РФ).
За организацию деятельности по представлению в налоговые органы и сбыту заведомо подложных счетов-фактур и налоговых деклараций предусмотрена ответственность по статье 173.3 УК РФ.
Это статья действует с декабря 2024 года. Нововведение направлено на борьбу с «бумажным» НДС.
Исходя из формулировок, под ответственность по этой статье подпадают организаторы схем и продавцы подложных документов (счетов-фактур). В статье не уточняется распространяется ли она на самих налогоплательщиков. Предполагаем, налогоплательщики будут отвечать, как и прежде, по ст. 159, 198 или 199 УК РФ.
Незаконное возмещение НДС из бюджета образует состав преступления - «Мошенничество» (ст.159 УК РФ).
Основания возбуждения уголовного дела по налоговым преступлениям
С 2022 года поводом для возбуждения уголовного дела по статьям 198 — 199.2 УК РФ вновь Аналогичный порядок действовал в 2011 - 2014 годах служит только вступившее в силу Решение налогового органа о привлечении налогоплательщика (налогового агента) к ответственности за совершение налогового правонарушения, сумма недоимки по которому достаточна для возбуждения уголовного дела. Материалы проверок, послужившие основанием для вынесения такого решения, налоговый орган должен направить в Следственный комитет, если налогоплательщик (налоговый агент) не уплатил доначисленные по решению налоги и сборы более двух месяцев с даты истечения срока по соответствующему требованию (п. 3 ст. 32 НК РФ).
С 2023 года указанный срок изменится — налоговый орган направит материалы в Следственный комитет по истечению 75 рабочих дней с момента вступления в силу решения о привлечении налогоплательщика (налогового агента) к ответственности за совершение налогового правонарушения Федеральный закон от 14 июля 2022 г. № 263-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации». Принципиально сроки не изменятся, но привязка будет не к факту направления требования и его неисполнению, а к вступлению решения в силу.
Основания для прекращения преследования по уголовному делу
Для освобождения от уголовной ответственности по статьям 198, 199, 199.3 и 199.4 УК РФ (ст.199.2 УК РФ не входит в этот список!) необходимо выполнить несколько условий:
а) преступление совершено впервые;
б) задолженность полностью погашена, включая начисленные пени и штрафы.
В законе не прописаны конкретные сроки, в течении которых необходимо погасить задолженность, чтобы избежать уголовной ответственности. Поэтому привлекаемое к ответственности лицо вправе сделать это вплоть до удаления суда в совещательную комнату. статья 28.1 Уголовно-процессуального кодекса РФ
Что касается статьи 199.2 УК РФ (сокрытие денег либо имущества, за счет которых должно производится взыскание налогов), впервые привлекаемые к ответственности лица могут быть освобождены от уголовной ответственности. Но только при условии полного возмещения ущерба бюджета с дополнительной уплатой двукратной суммы сверху. Все суммы в пользу бюджета. статья 76.1 Уголовно-процессуального кодекса РФ
Особое внимание следует обратить на ст. 90 УПК РФ «Преюдиция». В соответствии с ней обстоятельства, установленные вступившим в законную силу приговором либо иным вступившим в законную силу решением суда, принятым в рамках гражданского, арбитражного или административного судопроизводства, признаются судом, прокурором, следователем, дознавателем без дополнительной проверки.
Для того, чтобы обстоятельство стало преюдициальным важно несколько моментов - обстоятельство отражено в итоговом судебном акте и этот судебный акт вступил в законную силу.
Подчеркнем, что «обстоятельства» и только «обстоятельства», установленные решением арбитражного суда, должны учитываться органами внутренних дел в процессе уголовного преследования. Такие обстоятельства, установленные арбитражным судом, сами по себе не предопределяют выводы суда о виновности обвиняемого п. 26 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 26 ноября 2019 г. № 48 «О практике применения судами законодательства об ответственности за налоговые преступления».
Проблема состоит в том, что Арбитражный суд, установив нарушение налоговым органом порядка проведения налоговой проверки (например, рассмотрение материалов проверки без извещения налогоплательщика о времени и месте рассмотрения), в большинстве случаев не утруждает себя исследованием, а тем более подробным описанием в своем решении обстоятельств совершения налогового правонарушения. Даже в том случае, если помимо пресловутых процессуальных нарушений и сами доначисления налогов по существу являются неправомерными. Между тем, именно подробные описания в мотивировочной части решения арбитражного суда оснований признания доначислений незаконными и будут учтены в качестве «обстоятельств» при рассмотрении уголовного дела. Иными словами, важен не только результат рассмотрения арбитражного дела, но и мотивы, по которым суд пришел к такому результату. В связи с этим особое значение приобретает качественная и детальная проработка доказательственной базы в арбитражном процессе, оформление всех дополнительных доводов в письменном виде и приобщение их к материалам дела, отражение всех существующих обстоятельств, свидетельствующих о незаконности результатов проверки.
Кроме того, в случае, если налоговая проверка касалась деятельности организации, в арбитражном суде будет решен вопрос о виновности или невиновности именно самой организации. В то же время, уголовное преследование будет проводиться в отношении физического лица, чаще всего в отношении руководителя. При этом как следственная, так и судебная практика устанавливают, что к ответственности может быть привлечен не только формальный руководитель, а любое лицо, фактически исполняющее функции руководителя. Грубо говоря, если директор номинальный, к ответственности будет привлечено лицо, принимающее ключевые решения о хозяйственной деятельности, о заключении сделок. Или могут быть привлечены участники организации, формально не занимающие какие-либо должности, но фактически руководящие ее деятельностью.
Важно отметить, что установление налоговым органом факта получения организацией необоснованной налоговой выгоды по неосторожности автоматически не исключает наличие умысла на уменьшение налоговой базы у конкретного должностного лица организации. В связи этим также, еще на стадии налогового спора в арбитражном суде, следует установить обстоятельства, из которых следует непричастность должностных лиц организации к допущенным нарушениям Налогового кодекса РФ, со ссылкой, в том числе, на недобросовестность контрагентов.
