За чей счет этот банкет?Цит. по пьесе М.А.Булгакова "Иван Васильевич", 1936
О фактическом получателе доходов в практике международного налогового планирования
На фоне лозунгов о деоффшоризации российской экономики за последние два года Высшим арбитражным судом уже принято несколько знаковых постановленийСм. например выпуск рассылки № 131 (345) от 06.03.2012 г. - "Тонкая капитализация": до и после дела "Северного Кузбасса" (анализ судебной практики) в пользу налоговых органов, которые пытались произвести значительные налоговые доначисления в связи с взаимоотношениями с иностранными компаниями.
Следующим шагом налоговые органы видят для себя активное применение правила «фактического права на доход» применительно к цепочке: Россия - Кипр (или другое государство, имеющее с Россией соглашение об избежании двойного налогообложения) - Оффшорная территория (Белиз, BVI или др.).
Суть правила «фактического права на доход» состоит в том, что льготы в соответствии с соглашением об избежании двойного налогообложения (в частности, в отношении «пассивных» доходов - дивидендов, процентов, роялти) распространяются на налоговых резидентов договаривающихся стран, являющихся конечными выгодоприобретателями в отношении выплачиваемого дохода. Основной вопрос в связи с этим: дает ли право на получение дохода соответствующее право на распоряжение указанным доходом или получатель дохода действует в интересах третьего лица, не являющего резидентом государства - стороны налогового соглашения.
Данная теория не является новой в практике международного налогообложения и отражена в Модельной конвенции об избежании двойного налогообложения Организации Экономического Сотрудничества и Развития (ОЭСР). Модельная конвенция является основой для большинства заключаемых налоговых соглашений. В частности, оговорка о фактическом получателе доходов содержится во многих заключенных Россией соглашениях об избежании двойного налогообложения.
Особняком стоят соглашения с Республикой Кипр и Люксембургом, в которых такая оговорка отсутствует.
О грядущем более активном применении правила «фактического получателя доходов» косвенно свидетельствует и Распоряжение Правительства РФ от 03.12.2012 №2250-р «О плане мероприятий по совершенствованию нормативно-правового регулирования в целях противодействия уклонению от уплаты налогов», одним из пунктов которого обозначена задача определения во внутреннем российском законодательстве понятий «налоговый резидент - организация», «фактический получатель дохода».
Судебная практика по таким делам немногочисленна и складывается в пользу налогоплательщиков. Последнее в этом ряду дело, не прошедшее еще рассмотрение в арбитражном суде кассационной инстанции, - дело компании «Easten Value Partners Limited»Решение Арбитражного суда г. Москвы от 29.08.2012 г. по делу А40-60755/12-20-388, которая получила займ на приобретение недвижимости от своей сестринской компании - «HypoReal East Limited» (Республика Кипр). Последняя, в свою очередь, получила денежные средства по договору займа от материнской компании - «Exelor Ltd» (BVI). При этом возврат суммы основного долга и выплату процентов налогоплательщик производил непосредственно в адрес материнской компании «Exelor Ltd» (BVI).
Налоговые органы в этом деле пытались доказать, что фактическим получателем дохода является компания - резидент BVI, не являющегося стороной Соглашения об избежании двойного налогообложения между Россией и Республикой Кипр, в связи с чем при выплате процентов подлежал удержанию «налог у источника» в РФ.
Из доказательств, приведенных налоговым органом, интерес представляет анализ операций по банковскому счету кипрской организации - займодавца. В ходе проверки было установлено:
Суды двух инстанций поддержали налогоплательщика, указав на соответствие отношений Соглашению между Россией и Республикой Кипр об избежании двойного налогообложения от 05.12.1998, в частности:
Несмотря на положительный для налогоплательщика исход дела нельзя оставлять без внимания попытки налоговых органов проанализировать отношения сторон через призму финансовых транзакций.
С этой точки зрения наибольший риск вызывают ситуации транзитного (или «зеркального») перечисления денежных средств между оффшорной, кипрской и российской компаниями по договорам займа и лицензионным договорам.
Ситуации использования интеллектуальной собственности, принадлежащей оффшорным компаниям, по сублицензионным договорам усугубляются тем, что договоры о передаче большинства объектов интеллектуальной собственности (включая товарные знаки) подлежат регистрации в Роспатенте с указанием стоимости объекта и размера лицензионных платежей (роялти).
Примечательно, что на фоне пока только теоретического ужесточения судебной практики по такого рода делам в законодательство Кипра и Люксембурга вносятся изменения, позволяющие обойти постановку вопроса о фактическом праве на доход.
Так, в июле 2012 года в кипрское законодательство были внесены изменения, в соответствии с которыми налогообложению на Кипре подлежат только 20 % от полученных доходов от использования объектов интеллектуальной собственности.
Учитывая, что ставка налога на прибыль на Кипре 10 %, эффективная ставка налога составляет: 10 % налога * 20 % платежей = 2 %. Более того, ставка налога может быть далее уменьшена за счет расходов, связанных с полученным доходом. Например, это проценты по займу на приобретение объекта интеллектуальной собственности.
При таком варианте построения отношений по использованию объектов интеллектуальной собственности конечным получателем лицензионных платежей является Кипрская компания. Наличие у нее долговых обязательств перед третьими лицами не влияет на ее возможность распоряжаться полученным доходом.
Другие способы исключить риск применения правила о «фактическом праве на доход» при использовании иностранного финансирования мы рассмотрим в одном из следующих выпусков нашей рассылки, а также на Бизнес-курсе «Остаться в живых! Все об оптимизации среднего бизнеса», который состоится в Екатеринбурге 7 - 9 февраля 2013 года.
