Предыдущий год предприниматели много и часто обсуждали и рассуждали о кредитной нагрузке бизнеса, величине процентной ставки и политике ЦБ РФ. Мы решили не оставаться в стороне от темы, но затронуть ее со своей - налоговой - колокольни. И вопросы тут возникают совсем не праздные - о правомерности учета процентов, начисленных по кредитам и внутригрупповым займам, в составе расходов по налогу на прибыль. Предположим, что данный вопрос будет набирать актуальность в связи со следующим:
В НК РФ вопросам, связанным с процентами по долговым обязательствам, посвящена ст.269 НК РФ. В текущей редакции она позволяет сравнивать размер начисленных процентов с рыночным уровнем только по контролируемым сделкам, то есть тем, где величина начисленных процентов за год превышает 1 млрд.руб. Таких немного, в среднем бизнесе - тем более. Между тем, как и по обычным сделкам (читайте нашу статью "Контроль цен по неконтролируемым сделкам или невозможное возможно"), армия налоговых органов вооружена Концепцией необоснованной налоговой выгоды в качестве универсального оружия против всего, что может стать подозрительным.
Первым «звоночком» внимания к данному вопросу стало широко известное в узких кругах дело о возможности учета в расходах суммы процентов по займу, привлеченному для погашения задолженности по дивидендам. Постановление Президиума ВАС РФ от 23.07.2013 № 3690/13 по делу № А40-41244/12-99-222 Несмотря на специфичность фабулы дела, оно дошло до высшей судебной инстанции
Суть претензий налогового органа: поскольку дивиденды не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, то и проценты по займу, направленному на такие траты, не связаны с получением прибыли и не могут быть включены в состав расходов по ст.252 НК РФ.
Суды первой и апелляционной инстанции поддержали налогоплательщика, а кассация - налоговый орган. Президиум ВАС РФ отменил кассационное постановление, отметив:
Выплачиваемые участникам хозяйственных обществ дивиденды представляют собой распределяемую между ними прибыль, полученную в результате осуществления предпринимательской деятельности. В связи с этим обязательство по выплате дивидендов не может расцениваться как обязательство, принимаемое вне связи с деятельностью, направленной на получение дохода. ... Невключение дивидендов в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения, обусловлено не квалификацией данных расходов как не связанных с деятельностью, направленной на получение дохода, а тем, что дивиденды представляют собой умму чистой прибыли, оставшуюся после налогообложения и распределяемую между участниками. Постановление Президиума ВАС РФ от 23.07.2013 №3690/13 по делу №А40-41244/12-99-222
Помимо этого, был сформулирован и универсальный вывод в отношении учета процентов по долговым обязательствам вообще:
Налоговый кодекс РФ не содержит каких-любо ограничений, кроме установленных статьей 269 Кодекса, для учета в целях налогообложения расходов в виде процентов по долговым обязательствам любого вида в рамках деятельности, направленной на получение дохода. Постановление Президиума ВАС РФ от 23.07.2013 № 3690/13 по делу №№А40-41244/12-99-222
Таким образом, основное требование для учета процентов в составе расходов - несение их в рамках деятельности, связанной с получением доходов.
Однако после этого споры не прекратились. Особый интерес вызвали дела, имевшие место на фоне финансирования в группе компаний. А оно весьма популярно и для направления прибыли одной компании (или даже направления бизнеса) в другую, и для завуалированной передачи кредита, полученного одной компанией, на нужды другой (просто так сделать это весьма непросто, Вы это знаете лучше нас).
Итак, для начала еще одно дело с положительным исходом для налогоплательщика: Судебные акты по делу № А40-3177/15
Налоговый орган ссылался на необоснованный учет процентов по банковским кредитам в составе внереализационных расходов и указывал на два обстоятельства, не делая убедительных выводов:
К слову, в споре задействованы предприятия из группы РЖД, и даже кредит взят во взаимозависимом банке. Так что, вероятно, игра процентных ставок по кредитам и депозитам имела место быть, но налоговый орган не смог доказать злоупотреблений.
Итак, суд поддержал налогоплательщика. Какие же направления использования кредита он выбрал:
Таким образом, все направления расходования кредитных средств разумны и связаны с получением дохода. Собственных денежных средств, размещенных на депозитах, было недостаточно для покрытия всех затрат. Размер ставок соответствовал рыночному уровню. Взаимозависимость не повлияла на условия сделок.
Эти характеристики произведенных трат являются теми принципиальными условиями, нарушение которых может поставить под угрозу возможность учета процентов в составе расходов. Так, например, в следующем деле налогоплательщик создал видимость использования денежных средств в расчетах с поставщиками, а затем перечислил по договору беспроцентного займа взаимозависимым лицам. В итоге налогоплательщикубыло отказано во включении суммы процентов, уплаченных по банковскому кредиту, в состав расходов по налогу на прибыль. Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 01.07.2015 по делу № А56-60966/2014, Определением Верховного Суда РФ от 13.10.2015 отказано в передаче дела для пересмотра в Судебную коллегию по экономическим спорам Верховного Суда
Как говорится, важны детали. Именно в них отличия от ранее рассмотренной ситуации:
Вывод судов об имевшем место внутригрупповом финансировании не отменяет общих норм Налогового кодекса РФ о направленности расходов на получение дохода и их экономической обоснованности. Поскольку налогоплательщик не убедил своими доводами суд, ему было отказано в учете процентов по кредиту в целях налогообложения.
Аналогично-неблагоприятный исход ждал налогоплательщика при рассмотрении следующего дела. На сегодняшний день сроки для кассационного обжалования еще не истекли, поэтому ситуация может измениться, однако первые две инстанции поддержали налоговый орган. Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.12.2015 по делу № А63-2325/2015
Итак, деятельность налогоплательщика также была связана с автомобилями, а точнее - с торговлей запчастями. В МДМ-Банке получены кредиты для пополнения оборотных средств под 17 и 25,5 процентов годовых. Далее денежные средства направлены на предоставление займов взаимозависимым лицам (юридическим лицам и учредителям) под пониженные проценты: от 1 до 16 процентов годовых. Но даже и в таком размере проценты не оплачивались, в то время как налогоплательщик своевременно выплачивал проценты банку.
Также было установлено, что аналогичной суммой собственных денежных средств и выручки от реализации налогоплательщик не обладал.
Таким образом, надо констатировать, что не только банки, но и налоговые органы проверяют направления использования кредитных средств. При выявленных случаях дальнейшей их передачи в рамках группы компаний по убыточным сделкам, риск отказа во включении выплаченных процентов в состав расходов по налогу на прибыль велик.